Ważny wyrok w sprawie leasingu zwrotnego
Leasing zwrotny może być klasyfikowany jako jedna kompleksowa usługa finansowa świadczona przez finansującego lub jako dwie odrębne transakcje w postaci dostawy towarów przez korzystającego oraz dostawy towarów bądź świadczenia usług przez finansującego – to konkluzje wyroku WSA w Poznaniu.
Odkąd pamiętam leasing zwrotny budził obawy co do jego klasyfikacji na gruncie podatku VAT. Było tak jeszcze zanim weszła w życie ustawa o VAT z 2004 r. Po względnie spokojnym okresie i uznaniu leasingu zwrotnego za jedno ze standardowych rozwiązań w zakresie finansowania działalności przedsiębiorców, 27 marca 2019 r. pojawił się wyrok TSUE w sprawie C-201/18 (Mydibel SA), który ponownie wywołał wątpliwości, co do bezpieczeństwa stosowania tego rozwiązania.
Wyrok TSUE wywołał obawy
Jak wynika z orzeczenia TSUE, w rozpatrywanej sprawie transakcje sale and lease back wiązały się z łącznym i jednoczesnym ustanowieniem – z jednej strony – prawa dzierżawy przez podatnika na rzecz dwóch instytucji finansowych, a – z drugiej strony – oddaniem nieruchomości w leasing przez owe instytucje finansowe na rzecz podatnika. Transakcje te miały charakter czysto finansowy i służyły zwiększeniu płynności finansowej leasingobiorcy, a nieruchomości pozostawały cały czas w jego posiadaniu i były przez niego wykorzystywane w sposób ciągły do celów działalności gospodarczej. Fakty te zdają się wskazywać – z zastrzeżeniem weryfikacji, której musi dokonać sąd odsyłający – że każda z tych transakcji stanowi jedną transakcję. Ustanowienie prawa dzierżawy na objętych postępowaniem głównym nieruchomościach jest nierozerwalnie związane z leasingiem tych samych nieruchomości. W efekcie TSUE uznał, że w przypadku analizowanych transakcji leasingu zwrotnego występuje tylko jedna transakcja i jest nią świadczenie usług finansowych, których odbiorcą jest leasingobiorca. Dokonane w ramach leasingu zwrotnego transakcje nie zostały uznane przez TSUE za spełniające definicję dostawy towarów.
W praktyce wyrok ten mógł wywołać spore zamieszanie na rynku leasingu, a jego skutki mogły być bardzo bolesne – chociażby z uwagi na fakt, iż transakcje leasingu zwrotnego dotyczą przede wszystkim nieruchomości, a więc przedmiotów o dość istotnej wartości. Wyrok TSUE mógł natomiast oznaczać, iż ani leasingodawca nie jest uprawniony do odliczenia VAT z faktury wystawionej przez leasingobiorcę (działającego jako dostawca), ani – w przypadku leasingu finansowego – leasingobiorca nie jest uprawniony do odliczenia podatku VAT z faktury wystawionej przez finansującego.
Obaw, jakie pojawiły się w związku z wyrokiem, nie potwierdziły jednak późniejsze interpretacje organów podatkowych, które nie dopatrzyły się analogii pomiędzy stanem faktycznym rozpatrywanym przez TSUE a leasingiem zwrotnym powszechnie występującym na polskim rynku. Trzeba bowiem wskazać, że w stanie faktycznym rozpatrywanym przez TSUE, podatnik (Mydibel) nie tyle sprzedał nieruchomość na rzecz finansujących, ile ustanowił na ich rzecz wieloletnią dzierżawę. Jest to oczywiście pewien punkt zaczepienia, jednak trzeba też pamiętać, że na gruncie systemu VAT (czy to unijnego, czy polskiego), za dostawę towarów należy uznać i sprzedaż (w ujęciu czysto cywilistycznym), jak i ustanowienie 99-letniej dzierżawy – tak długo, jak transakcje takie można w ogóle rozpatrywać jako samoistne. W mojej ocenie nie jest to więc znacząca różnica…
Leasing zwrotny to dwie umowy
Przeciwko konkluzjom wyroku TSUE wypowiedział się już jednak także pierwszy Sąd. Niektórym z podatników, świadczącym usługi finansowe głownie na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, zależy bowiem bardziej na uznaniu transakcji składających się na leasing zwrotny za jednolite transakcje finansowe, zwolnione od VAT. Co ciekawe, WSA w Poznaniu w wyroku z 5 lutego 2021 r. (sygn. I SA/Po 571/20) poparł organy podatkowe, uznając, że nie ma podstaw, by świadczona przez finansującego usługa i poprzedzające ją nabycie ruchomości od korzystającego były traktowane jako dwie niezależne transakcje. Faktem jednak jest, że usługa leasingu miała w analizowanym przypadku przyjąć formę leasingu operacyjnego, a więc świadczenia usługi. Największe kontrowersje budzi natomiast wystąpienie dostawy przedmiotu przez korzystającego powiązane z późniejszym korzystaniem z niego w oparciu o umowę leasingu finansowego, a więc zwrotnej dostawy towaru na gruncie VAT.
W ślad za tym wyrokiem leasing zwrotny może być zaklasyfikowany jako jedna kompleksowa usługa finansowa świadczona przez finansującego lub jako dwie odrębne transakcje, tj. dostawa towarów przez korzystającego oraz odpowiednio dostawa towarów albo świadczenie usług przez finansującego.
Jak wynikało z wniosku o interpretację złożonego przez podatnika, planował on rozpoczęcie świadczenia usług leasingu zwrotnego ruchomości na rzecz konsumentów, przy czym byłby to leasing operacyjny. W ocenie podatnika usługi świadczone w takim przypadku powinny być kwalifikowane jako usługi o charakterze finansowym, zwolnione od VAT. Zaś za podstawę opodatkowania należało przyjąć element odsetkowy, a więc element nieuwzględniający spłaty przedmiotu umowy przez korzystającego. Stanowisko takie zostało uznane za nieprawidłowe przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, który uznał, że w ramach operacyjnego leasingu zwrotnego wystąpią dwie niezależne czynności podlegające opodatkowaniu, czyli dostawa towarów przez korzystającego oraz świadczenie usług przez finansującego. WSA oddalił skargę złożoną przez podatnika, uznając, że w analizowanym przypadku na transakcję leasingu zwrotnego składają się dwie niezależne umowy (i czynności), tj. umowa sprzedaży określonych składników aktywów oraz umowa leasingu, w której finansujący oddaje w użytkowanie te składniki korzystającemu na określonych w umowie zasadach.
WSA odniósł się też specyficznie do wyroku TSUE w sprawie Mydibel, wskazując, że w ślad za tym wyrokiem leasing zwrotny może być zaklasyfikowany jako jedna kompleksowa usługa finansowa świadczona przez finansującego lub jako dwie odrębne transakcje, tj. dostawa towarów przez korzystającego oraz odpowiednio dostawa towarów albo świadczenie usług przez finansującego. Porównując stan faktyczny rozpatrywany przez TSUE, z tym, który zaprezentował podatnik, WSA wskazał, że skoro odpisów amortyzacyjnych od nabywanych ruchomości dokonywać będzie finansujący, umowa leasingu będzie kwalifikowana jako świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. A to różnicuje plany podatnika względem stanu faktycznego rozpatrywanego przez TSUE. Dlatego też WSA stwierdził, że w ramach rozpatrywanych transakcji wystąpią niezależne czynności podlegające opodatkowaniu, czyli: dostawa towarów (tj. sprzedaż ruchomości przez korzystającego) oraz niezależne świadczenie usług leasingu przez finansującego. Co więcej, WSA wskazał, że czynności wykonywane przez finansującego nie wykazują zbieżności z czynnościami tradycyjne wykonywanymi i typowymi dla usług finansowych, związanych z udzielaniem kredytów lub pożyczek pieniężnych.
Potrzebna interpretacja?
Analizując ten wyrok, należy cieszyć się z tak zdecydowanego podejścia WSA, ale z drugiej strony nie można tracić z oczu faktu, iż przedmiotem orzeczenia był leasing zwrotny operacyjny. Jednocześnie w samym wyroku WSA dopuścił, że w określonych warunkach transakcja leasingu zwrotnego może i powinna być klasyfikowana jako kompleksowa usługa zwolniona od VAT.
Z tej perspektywy szkoda, że konsultacje ogłoszone w tej sprawie przez Ministra Finansów zakończyły się bez jakichkolwiek konkluzji. Powinny one bowiem przyczynić się do stworzenia jasnych ram, w ramach których podatnicy mogliby kształtować umowy leasingu zwrotnego zgodnie z oczekiwaniami i interpretacją organów podatkowych. W międzyczasie, korzystając z dotychczasowej wykładni organów podatkowych, warto rozważyć wystąpienie z wnioskiem o interpretację, szczególnie w odniesieniu do leasingu zwrotnego finansowego, jako że jest on znacznie bliższy stanowi faktycznemu rozpatrywanemu przez TSUE w sprawie Mydibel.
Autor: Marta Szafarowska, doradca podatkowy