Brak WHT od licencji typu end-user. Ugruntowana linia interpretacyjna?
W przypadku należności związanych z korzystaniem z oprogramowania na podstawie licencji typu end-user – w kwestii obowiązków w zakresie tzw. podatku u źródła – fiskus prezentuje stanowisko korzystne dla płatników. W licznych interpretacjach organy potwierdzają, że tego typu wydatki nie wiążą się ani z koniecznością poboru podatku, ani nawet obowiązkiem pozyskania certyfikatu rezydencji.
Dynamicznemu rozwojowi branży IT towarzyszy rosnące zainteresowanie przedsiębiorstw różnymi rodzajami oprogramowania komputerowego. Zróżnicowane formy jego udostępniania przez firmy informatyczne kreują wyzwania w zakresie uregulowań prawnych, zaś dla płatników wątpliwości dotyczące ich obowiązków wynikających z przepisów, w szczególności w obszarze tzw. podatku od źródła.
Co jest należnością licencyjną?
Obecnie zakupy oprogramowania najczęściej nie są już dokonywane w tradycyjnej formie (na płycie CD/DVD), ale online. Następuje wówczas nabycie tzw. licencji użytkownika końcowego (ang. end-user), która daje prawo do korzystania z danego programu (działa lub utworu), z jednoczesnym brakiem przeniesienia praw majątkowych związanych z jego modyfikowaniem, rozpowszechnianiem, powielaniem czy publicznym udostępnianiem. Ma to istotne znaczenie na gruncie podatkowym, gdyż Ministerstwo Finansów rozróżnia „zwykłą” licencję programu komputerowego od licencji end-user (użytkownika końcowego programu komputerowego).
Opodatkowane podatkiem u źródła są m.in. należności licencyjne. Czy w ich zakresie mieszczą się także licencje typu end-user? W przepisach ustawy o CIT nie ma bezpośredniego odniesienia do „należności licencyjnych” (art. 21 ust. 1 pkt 1 wskazuje, że w przypadku przychodów z tytułu praw autorskich lub pokrewnych podatek u źródła wynosi 20%). Licencje tego typu zostały jednak opisane w Komentarzu do Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku.
W punkcie 14 do art. 12 Komentarza Modelowej Konwencji OECD wskazano, że prawa umożliwiające otrzymującemu jedynie faktyczne korzystanie z programu, bez uprawnień do wykorzystywania go komercyjnie, sublicencjonowania itp., nie stanowią tytułu do naliczania opłat licencyjnych. Za należność licencyjną nie należy uznać opłaty za nabycie egzemplarza programu komputerowego, na własny użytek.
Komentarz do Konwencji Modelowej nie jest źródłem powszechnie obowiązującego prawa, jednak powszechnie akceptuje się go jako źródło prawidłowej wykładni postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Czy jednak można odwołać się do danej UPO i Komentarza bez certyfikatu rezydencji?
Fiskus przychylny
Może być nieco zaskakujące, że organy podatkowe prezentują w tym obszarze korzystne dla płatników stanowisko. Warto przywołać m.in. interpretację z 14 lutego 2022 r. (sygn. 0111-KDIB2-1.4010.574.2021.2.MKU). Dyrektor KIS zgodził się z wnioskodawcą, który twierdził, że w przypadku zakupu programów komputerowych od rezydentów podatkowych krajów, z którymi Polska ma podpisaną umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania (opartą o modelową konwencję OECD) nie wystąpią obowiązki w zakresie WHT. Organ potwierdził, że spółka nie ma obowiązku pobrania podatku u źródła w związku z dokonywaniem płatności na rzecz podmiotu zagranicznego niebędącego polskim rezydentem z tytułu nabycia licencji end-user na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Co więcej, obowiązek ten nie wystąpi nawet, jeżeli przedsiębiorca nie pozyska certyfikatu rezydencji podatkowej. Spółka nie będzie też obowiązana złożenia informacji IFT-1/IFT-1R oraz IFT- 2/IFT-2R.
Choć to nieco zaskakujące, organy podatkowe prezentują stanowisko, zgodnie z którym – w związku z dokonywaniem płatności na rzecz podmiotu zagranicznego, niebędącego polskim rezydentem, z tytułu nabycia licencji end-user na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej – nie ma obowiązku pobrania podatku u źródła, nawet w przypadku braku pozyskania certyfikatu rezydencji.
Analogiczne stanowisko zajął organ w interpretacji z 14 kwietnia 2022 r. (sygn. 0111-KDIB2-1.4010.89.2022.1.DD). We wniosku przedstawiono stan faktyczny, zgodnie z którym spółka kupuje liczne usług IT (z których część stanowi zakup licencji użytkownika końcowego, dających jej prawo do korzystania z określonych aplikacji, programów), przy czym żaden z dostawców nie ma zagranicznego zakładu ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Zdaniem wnioskodawcy nie jest on zobligowany do potrącenia od takich wydatków zryczałtowanego podatku dochodowego. Organ podatkowy potwierdził, że w opisywanym stanie faktycznym płatności nie stanowią należności licencyjnych, a stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe. W takiej sytuacji na spółce nie ciąży obowiązek składania informacji, o której mowa w art. 26 ust. 3 ustawy o CIT, tj. złożenia informacji IFT-2/IFT-2R.
Licencje typu end-user a limit 2 mln zł
Kierując się wykładnią zaprezentowaną w przywołanych interpretacjach Dyrektora KIS, należałoby uznać, że płatności za licencje użytkownika końcowego, jako niepodlegające WHT, nie powinny być uwzględniane w limicie 2 mln zł z art. 26 ust. 2e ustawy o CIT. Co prawda wskazane interpretacje nie dotyczyły wprost zasad obliczania tego limitu, ale powyższy wniosek jest naturalną konsekwencją podejścia fiskusa.
Czy to licencja?
Jeszcze inną kwestią jest to, że w przypadku licencji typu end-user wątpliwości może budzić to, czy w ogóle mamy do czynienia z „licencją”. Kwestia ta nie jest oczywista w świetle art. 74 i 75 ustawy Prawo autorskie. Jednak nawet brak uznania licencji typu end-user za „licencję” w rozumieniu prawa autorskiego nie wyklucza jeszcze założenia, że dochody z oprogramowania, na które jej udzielono, stanowią na gruncie ustawy o CIT przychody z praw autorskich. W każdym razie, płatnicy dysponują dodatkową argumentacją w razie potencjalnego sporu z organem.
Warto się zabezpieczyć?
Konsekwentne stanowisko fiskusa dotyczące braku obowiązków w zakresie WHT w przypadku licencji end-user jest pozytywną informacją dla płatników, która ułatwia rozliczanie wydatków dotyczących programów komputerowych użytkowanych w takim modelu. Niemniej, w przypadku ponoszenia znacznych kosztów licencji, zdecydowanie warto pozyskać własną interpretację, która zabezpieczy płatnika przed ryzykiem sporu.
Autor: Mateusz Deryło