Transakcja kontrolowana – resort finansów wyjaśnia, jak należy ją rozumieć
Celem interpretacji ogólnej Ministra Finansów z 29 grudnia 2021 r. jest wyjaśnienie, jak należy rozumieć definicję transakcji kontrolowanej oraz jak pojmować poszczególne jej elementy składowe uwzględniane przy ocenie, czy dane działanie gospodarcze stanowi transakcję kontrolowaną. Interpretacja ma pomóc w trafniejszej klasyfikacji poszczególnych działań przez podatników. Niewykluczone jednak, że dzięki niemu ujednolicona zostanie też linia interpretacyjna prezentowana przez organy podatkowe.
Zgodnie z przepisami obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. podatnik jest zobowiązany do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych dla jednorodnej transakcji kontrolowanej, przekraczającej progi dokumentacyjnie wynikające z ustawy o CIT. W świetle definicji legalnej wyrażonej w ustawie o CIT i PIT transakcja kontrolowana oznacza identyfikowane na podstawie rzeczywistych zachowań stron działania o charakterze gospodarczym, w tym przypisywanie dochodów do zagranicznego zakładu, których warunki zostały ustalone lub narzucone w wyniku powiązań. Przez pojęcie transakcji kontrolowanej należy zatem rozumieć wszelkie działania gospodarcze, których treść identyfikowana jest na podstawie faktycznych zachowań stron. Jak tłumaczyło Ministerstwo Finansów, wprowadzenie tak szerokiej definicji pojęcia transakcji kontrolowanej miało na celu objęcie obowiązkiem dokumentacyjnym nie tylko rutynowych, podstawowych transakcji zawieranych pomiędzy podmiotami powiązanymi, ale także innych zdarzeń, które mogą nie stanowić transakcji w potocznym rozumieniu tego słowa. Są to np. procesy restrukturyzacji, umowy spółki osobowej czy umowy o współpracy. Dokonując analizy działań gospodarczych pod kątem obowiązków dokumentacyjnych, podatnik powinien je więc rozpatrywać maksymalnie szeroko.
Definicja „transakcji kontrolowanej”
Omawiając definicję legalną transakcji kontrolowanej, Minister Finansów wymienił jej elementy składowe:
1. Występowanie działań o charakterze gospodarczym
W ustawie o CIT oraz PIT brak jest definicji „działania o charakterze gospodarczym”. Aby je wyjaśnić, warto odwołać się do szerszego pojęcia „działalności gospodarczej”. Jak wskazano w interpretacji, na działalność gospodarczą składają się działania o charakterze gospodarczym, co nie oznacza jednak, że każde działanie o takim charakterze wymaga prowadzenia działalności gospodarczej. Posiłkując się definicjami działalności gospodarczej zawartymi w różnych aktach prawnych, można przyjąć, że podstawową cechą działania o charakterze gospodarczym jest jego cel zarobkowy – nastawienie na osiągnięcie zysku. Jednak, jak dodaje Minister Finansów, działanie, które nie przyniosło zysku nie oznacza automatycznie działania o charakterze niegospodarczym. Przesłanka zarobkowego charakteru działania o charakterze gospodarczym może zostać spełniona także wtedy, gdy działania co prawda generują straty, ale jednocześnie są nastawione na zysk. Przede wszystkim, co podkreśla resort finansów, istotny jest zamiar strony, a nie tylko rezultat działania. Dodatkowo działanie może mieć ciągły, powtarzalny charakter (np. jest ono wykonywane sezonowo), ale także jednorazowy, jak np. sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części. Działania mogą być także rozciągnięte w czasie – przykładem jest choćby restrukturyzacja przedsiębiorstwa.
Jak tłumaczyło Ministerstwo Finansów, wprowadzenie tak szerokiej definicji pojęcia transakcji kontrolowanej miało na celu objęcie obowiązkiem dokumentacyjnym nie tylko rutynowych, podstawowych transakcji zawieranych pomiędzy podmiotami powiązanymi, ale także innych zdarzeń, które mogą nie stanowić transakcji w potocznym rozumieniu tego słowa. Są to np. procesy restrukturyzacji, umowy spółki osobowej czy umowy o współpracy.
2. Identyfikowanie działań na podstawie rzeczywistych zachowań stron
Pojęcie zachowania także jest dość szerokie i mogą się pod nim kryć zarówno działania, jak i zaniechania. Przede wszystkim jednak istotne jest, co podkreśla Minister Finansów, aby zachowania były rzeczywiste. W celu oceny, czy mają one taki charakter, należy wziąć pod uwagę istnienie uzasadnionych przyczyn ekonomicznych określonego zachowania, co ma szczególne znaczenie między innymi w sytuacji, w której rzeczywisty przebieg transakcji kontrolowanej nie jest zgodny z postanowieniami np. umów dotyczących transakcji kontrolowanej.
3. Ustalenie lub narzucenie warunków w wyniku powiązań
Zdaniem Ministra Finansów samo istnienie powiązań między podmiotami nie powoduje, że mamy do czynienia z transakcją kontrolowaną. Kluczowe jest to, by warunki działań o charakterze gospodarczym zostały ustalone lub narzucone w wyniku powiązań. Transakcja kontrolowana nie musi być jednak dokonana bezpośrednio przez podmioty powiązane, a istniejące powiązania nie muszą mieć decydującego wpływu na ustalenie treści działań. Zgodnie z grudniową interpretacją może dojść do sytuacji, gdy warunki danej transakcji ustala (lub narzuca) podmiot powiązany, który jednak nie jest bezpośrednią stroną transakcji. O takiej sytuacji można mówić np. w przypadku negocjowania warunków transakcji w imieniu podmiotów powiązanych przez podmiot centralny.
Ostatecznie decyduje podatnik
Zgodnie z opublikowaną interpretacją, dopiero łączne wystąpienie powyższych elementów oznacza, że podejmowane działanie można uznać za transakcję kontrolowaną. W rezultacie – właśnie z uwagi na brak spełnienia wszystkich kryteriów – transakcją kontrolowaną nie będzie choćby wypłata dywidendy lub zysku przez spółkę, a także zawarcie przez nią umowy przedwstępnej. Można tego dowiedzieć się z przykładowych sytuacji zaprezentowanych w interpretacji Ministra Finansów. Wydaje się, że wiedza z dokumentu opracowanego przez resort finansów pomoże nie tylko w trafniejszym klasyfikowaniu poszczególnych zdarzeń na gruncie cen transferowych przez podatników, ale przyczyni się też do ujednolicenia linii interpretacyjnej prezentowanej przez organy podatkowe, którym zdarzało się prezentować odmienne stanowisko m.in. właśnie w odniesieniu do definiowania transakcji kontrolowanej.
Należy jednak podkreślić, że niezależnie od wydanej interpretacji ogólnej, w dalszym ciągu to na podatniku spoczywa obowiązek analizy zawieranych transakcji, określania ich cech charakterystycznych i – ostatecznie – podjęcia decyzji, czy daną transakcję należy uznać za kontrolowaną.
Autor: Agata Poniatowska