Wadium a moment powstania obowiązku podatkowego w VAT

Wadium a moment powstania obowiązku podatkowego w VAT

Jak wynika z niedawnego wyroku WSA w Gliwicach, w przypadku przetargów dotyczących sprzedaży nieruchomości moment powstania obowiązku podatkowego w VAT wyznacza wybór nabywcy nieruchomości, co jest powiązane z podpisaniem protokołu z przeprowadzonego przetargu. Orzeczenie wpisuje się w dotychczasową linię orzeczniczą sądów, a także linię interpretacyjną prezentowaną przez organy podatkowe. Warto jednak zaznaczyć, że stanowisko fiskusa w tej kwestii uległo pewnej ewolucji i może zależeć od specyfiki danej transakcji.

Udział w przetargu co do zasady wiąże się z koniecznością uiszczenia przez oferenta wadium, czyli wpłacenia określonej kwoty w celu zabezpieczenia przyszłej zapłaty. Po rozstrzygnięciu przetargu, wadia złożone przez oferentów, których oferty nie zostaną przyjęte, podlegają zwrotowi w wysokości nominalnej – na wskazane przez nich rachunki bankowe. Natomiast wadium złożone przez nabywcę (zwycięzcę przetargu) zostaje zarachowane na poczet ceny nabycia, czyli transakcji, która co do zasady będzie podlegała opodatkowaniu VAT. Częsta wśród podatników związana z tym wątpliwość dotyczy tego, z jakim zdarzeniem należy wiązać powstanie obowiązku podatkowego w związku z wpłaconym wadium.

Kwestia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wadium była ostatnio przedmiotem rozważań Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach (I SA/Gl 139/22).  W wyroku wydanym 29 czerwca 2022 r. Sąd orzekł, że w przypadku wpłaty wadium uiszczonego w ramach przetargu dotyczącego sprzedaży nieruchomości, obowiązek podatkowy powstaje w momencie wyboru w przetargu nabywcy nieruchomości, czyli w momencie podpisania protokołu z przeprowadzonego przetargu, a nie – jak twierdziła skarżąca spółka – dopiero w momencie zawarcia umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego.

Utrwalone orzecznictwo sądów

W ocenie WSA w Gliwicach to właśnie wybór konkretnego oferenta stanowi jednoznaczne określenie dostawy towaru pod względem podmiotowo-przedmiotowym, a zaliczenie wpłaconego przez niego wadium na poczet ceny nabycia oznacza uiszczenie części zapłaty przed dokonaniem dostawy towaru. Uiszczoną kwotę należy zatem potraktować jako zaliczkę, co jest równoznaczne z powstaniem obowiązku podatkowego stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy o VAT. Takie stanowisko Sądu jest równoznaczne z tym, że nie zyskały aprobaty argumenty przedstawione przez spółkę, która próbowała dowieść, że samo rozstrzygnięcie przetargu nie daje jeszcze podstaw do traktowania wpłaconej kwoty jako zaliczki (bowiem może jeszcze okazać się, że sama transakcja – z różnych przyczyn – finalnie nie dojdzie do skutku i wpłacona kwota zostanie zwrócona albo ulegnie przepadkowi).

W ocenie WSA w Gliwicach to wybór konkretnego oferenta stanowi jednoznaczne określenie dostawy towaru pod względem podmiotowo-przedmiotowym, a zaliczenie wpłaconego przez niego wadium na poczet ceny nabycia oznacza uiszczenie części zapłaty przed dokonaniem dostawy towaru. Uiszczoną kwotę należy zatem potraktować jako zaliczkę, co jest równoznaczne z powstaniem obowiązku podatkowego stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy o VAT.

Omawiany wyrok wpisuje się w dotychczasową linię orzeczniczą sądów administracyjnych, czego przykładem są wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 marca 2012 r. (sygn. akt I FSK 834/11) i z 22 września 2010 r. sygn. akt I FSK 1434/09, a także wyroki WSA w Rzeszowie z 10 maja 2016 r. (sygn. akt I SA/Rz 225/16) i WSA w Szczecinie z 14 kwietnia 2016 r. (sygn. akt I SA/Sz 179/16).

Ewolucja stanowiska organów

Zaprezentowany pogląd stanowi także potwierdzenie stanowiska prezentowanego obecnie przez organy podatkowe. Przykładem takiego rozstrzygnięcia są interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o numerze 0111-KDIB3-1.4012.831.2021.1.AB z 19 listopada 2021 r. oraz 0114-KDIP4-2.4012.415.2021.1.MMA z 28 lipca 2021 r.

Warto jednak zauważyć, że w przeszłości stanowisko fiskusa w omawianej kwestii było nieco inne. Tytułem przykładu można wskazać interpretację indywidualną o nr. 0111-KDIB3-1.4012.188.2019.1.KO z 28 maja 2019 r., w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że obowiązek podatkowy z tytułu wpłaconego wadium, w ramach przetargu z tytułu sprzedaży nieruchomości gruntowej niezabudowanej, powstaje z chwilą rozstrzygnięcia przetargu, tzn. wywieszenia po 7 dniach informacji o przetargu, w myśl art. 19a ust. 8 ustawy o VAT.

Za przykład może także służyć interpretacja indywidualna o nr. 0111-KDIB3-1.4012.651.2018.1.K z 21 listopada 2018 r., która została wydana w stanie faktycznym dotyczącym sprzedaży nieruchomości w drodze przetargu, na którą zgodę w formie decyzji musiał wyrazić Dyrektor Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa. W tym przypadku Dyrektor KIS uznał, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się decyzji Dyrektora Generalnego Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa o możliwości sprzedaży nieruchomości, w myśl art. 19a ust. 8 ustawy o VAT.

Paulina Furmanek

Autor: Paulina Furmanek, radca prawny