Prowizja przychodem w chwili udzielenia pożyczki
Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że na gruncie ustawy o CIT prowizja za udzielenie pożyczki nie jest tym samym co odsetki i – w odróżnieniu do odsetek – nie można dla niej zastosować metody kasowej powstania przychodu. Orzeczenie to może mieć znaczenie zarówno dla firm świadczących usługi pożyczkowe, jak i nabywców takich usług.
W niedawnym wyroku o sygn. II FSK 486/21 Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że prowizja za udzielenie pożyczki nie jest wynagrodzeniem analogicznym do odsetek. Problem stanowią definicje obu pojęć. Otóż odsetki są najbardziej rozpowszechnionym rodzajem wynagrodzenia za udzielenie finansowania – zwłaszcza w przypadku kredytów i pożyczek. Niekiedy jednak pożyczkodawca pobiera też wynagrodzenie z góry, niejako za sam fakt, że zgodził się wypłacić pożyczkobiorcy kapitał i zawrzeć z nim umowę. To właśnie wspomniana prowizja. Nie jest ona jednak powiązana z istnieniem zadłużenia i jego wysokością – w przeciwieństwie do odsetek.
W odniesieniu do odsetek ustawa o CIT formułuje zasadę kasową rozpoznania przychodu. Polega ona na tym, że odsetki stanowią przychód dopiero w chwili faktycznej zapłaty. Jest to istotna preferencja dla pożyczkodawców, ponieważ pozwala nie płacić podatku, dopóki klient faktycznie nie zapłaci odsetek, co ma szczególne znaczenie w przypadku nierzetelnych pożyczkobiorców.
W realiach analizowanej sprawy prowizja została rozłożona na raty, przez co moment jej faktycznego otrzymania przez pożyczkodawcę rozłożył się w czasie. NSA uznał, że prowizja nie jest świadczeniem tożsamym z odsetkami. Jest to co prawda również wynagrodzenie za usługę udzielenia pożyczki, ale o innym charakterze niż odsetki. W konsekwencji faktycznie otrzymanie prowizji nie ma znaczenia dla momentu rozpoznania przychodu – przychód ten powstaje bowiem już w chwili wykonania usługi, to znaczy udzielenia pożyczki.
NSA uznał, że prowizja nie jest świadczeniem tożsamym z odsetkami. Jest to co prawda również wynagrodzenie za usługę udzielenia pożyczki, ale o innym charakterze niż odsetki. W konsekwencji faktycznie otrzymanie prowizji nie ma znaczenia dla momentu rozpoznania przychodu – przychód ten powstaje bowiem już w chwili wykonania usługi, to znaczy udzielenia pożyczki.
Niestety opisywany wyrok NSA nie jest orzeczeniem jednostkowym. Sądy administracyjne prezentowały podobne stanowisko już wcześniej. Jakkolwiek na gruncie ekonomicznym i prawnym różnica między prowizją a odsetkami jest trudno dostrzegalna, ważne jest to, że w wielu przepisach ustawy o CIT prowizje wymieniane są oddzielnie od odsetek. Dla prowizji nie przewidziano też metody kasowej rozpoznania przychodu. Systemowa wykładnia ustawy o CIT przemawia zatem jasno za prawidłowością stanowiska NSA, więc podatnicy, którzy dotąd rozpoznawali prowizje na zasadzie kasowej, powinni zmodyfikować swoje procedury.
Na pewno podejście NSA nie jest korzystne dla pożyczkodawców, ale wiąże się z pewnymi korzyściami dla pożyczkobiorców.
Po pierwsze, organy podatkowe cierpią na swoistą schizofrenię podatkową, ponieważ zajmują zupełnie inne stanowisko wobec prowizji, gdy wydają interpretacje dotyczące podatku u źródła. W tym zakresie twierdzą, że jest to świadczenie równoważne z odsetkami (a tylko one zostały wymienione w art. 21 ustawy o CIT jako podlegające opodatkowaniu u źródła). Jest więc szansa, że niekorzystne stanowisko NSA okaże się przynajmniej pomocne w sprawach dotyczących WHT.
Po drugie, skoro do prowizji nie stosuje się zasady kasowej, to będzie to dotyczyło nie tylko przychodów, ale również kosztów podatkowych. Oznacza to, że pożyczkobiorca może ująć prowizję w kosztach już w chwili jej ujęcia w księgach, niezależnie od tego, kiedy faktycznie prowizję tę zapłaci. W szczególności korzystne to będzie przy prowizjach spłacanych ratalnie.
Autor: Bartosz Mazur, doradca podatkowy