Kluczowy wyrok. NSA korzystnie w sprawie ulgi na złe długi
O sporach z fiskusem dotyczących możliwości skorzystania z ulgi na złe długi i skorygowania podstawy opodatkowania o kwotę należności nieuregulowanych przez dłużników w sytuacji, gdy od wystawienia faktury minęły ponad dwa lata, pisaliśmy już wielokrotnie. Do tej pory wojewódzkie sądy administracyjne konsekwentnie przyznawały rację podatnikom. Tym razem po stronie podatnika – reprezentowanego przez Gekko Taxens – stanął jednak również Naczelny Sąd Administracyjny, co stanowi ważny krok dla ukształtowania jednolitej praktyki orzeczniczej w tym zakresie.
Wyrokiem z 31 stycznia 2023 r. (I FSK 1715/22) NSA oddalił skargę kasacyjną Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie [DIAS], przyznając tym samym rację Klientowi Gekko Taxens, który wcześniej zaskarżył decyzję fiskusa.
Spór powstał w następstwie uznania przez organ podatkowy, że podatnik nie mógł skutecznie dokonać korekty podatku należnego VAT w ramach ulgi na złe długi, ponieważ korekta została dokonana po upływie 2 lat od końca roku, w którym wystawione zostały sporne faktury. Zdaniem DIAS oznaczało to, że nie spełniono warunku wynikającego z art. 89a ust. 2 pkt 5 ustawy o VAT i z tego względu skorzystanie z wnioskowanej ulgi nie było już możliwe. Jednocześnie organ wskazał, że krajowe przepisy w zakresie ulgi na złe długi były przedmiotem oceny Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który w wyroku z 15 października 2020 r. (C 335/19 w sprawie E. sp. z o.o. sp. k.) uznał przepis art. 89a ustawy o VAT za sprzeczny z przepisami prawa wspólnotowego w zakresie, w jakim dopuszczał on możliwość skorzystania z ulgi na złe długi wyłącznie w odniesieniu do dłużników będących nadal podatnikami VAT czynnymi, nie będącymi w trakcie postępowania upadłościowego czy likwidacyjnego. Jednak – zdaniem DIAS – TSUE w swoim orzeczeniu nie wypowiedział się na temat terminu wystawienia faktury wynikającego z art. 89a ust. 2 pkt 5 ustawy o VAT (który do zmiany przepisów w 2021 r. wynosił dwa lata), co oznacza, że termin ten – jako zgodny z przepisami wspólnotowymi – nadal obowiązuje. Kluczową kwestią w sprawie było jednak to, że w okresie wskazanych 2 lat po wystawieniu spornych faktur, w którym podatnik był uprawniony do skorzystania z ulgi, de facto nie mógł z tej ulgi skorzystać z uwagi na status dłużników (co następnie zakwestionowane zostało przez TSUE).
Sukces przed WSA
Skarga spółki, prowadzającej działalność w branży leasingowej, została jednak w pełni uwzględniona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, który w wyroku z 13 czerwca 2022 r. (sygn. III SA/Wa 2647/21) zgodził się z argumentacją skarżącej i uznał, że powyższy warunek nie mógł zostać zastosowany, bowiem skarżąca spółka nie mogła skutecznie wystąpić o przyznanie jej ulgi na złe długi w przewidzianym przez ustawodawcę dwuletnim terminie, ponieważ uniemożliwiały jej to (bądź znacznie utrudniały) przepisy krajowe, które zostały uznane za sprzeczne z prawem unijnym. To zadecydowało o zasadności wniesionej skargi.
W uzasadnieniu WSA wskazał, że na moment, w którym skorzystanie z ulgi powinno było nastąpić – w okresach uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności – obowiązywały sprzeczne z art. 90 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, warunki wynikające z art. 89a ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT, które dotyczyły statusu dłużnika. Zdaniem WSA, spółka, działając w zaufaniu do prawodawcy krajowego, w zgodzie z literalnym brzmieniem przepisów art. 89a ustawy o VAT, zaniechała skorzystania z prawa do ulgi na złe długi, co było spowodowane uzasadnionym przeświadczeniem, że w jej przypadku nie będzie to możliwe. Sąd zauważył jednak, że skoro skorzystanie z ulgi w terminie 2 lat od końca roku, w którym wystawiono faktury dokumentujące nieściągalną wierzytelność, było niemożliwe (lub znacząco utrudnione), z powodu błędnej implementacji przepisów Dyrektywy 2006/112WE, którą TSUE zakwestionował w wyroku C-335/19, to warunek związany z dwuletnim terminem – w tej konkretnej sprawie – powinien zostać pominięty.
WSA wskazał, że na moment, w którym skorzystanie z ulgi powinno było nastąpić – w okresach uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności – obowiązywały warunki wynikające z art. 89a ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT (dotyczące statusu dłużnika), które są sprzeczne prawem unijnym. Jak zauważył WSA, spółka, działając w zaufaniu do prawodawcy krajowego, zaniechała skorzystania z prawa do ulgi na złe długi, co było spowodowane uzasadnionym przeświadczeniem, że w jej przypadku nie będzie to możliwe.
Co istotne, w uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał też wprost, że w demokratycznym państwie prawnym ani stanowienie, ani stosowanie prawa, nie mogą być pułapką dla obywateli. WSA zgodził się z przedstawionymi argumentami i przyznał, że oceniając kwestię możliwości złożenia skutecznej korekty związanej z zastosowaniem ulgi na złe długi, należy pamiętać, że spółka skutecznie wykazała okoliczności przemawiające za uznaniem, że do złożenia korekt w terminie ustawowym doszło z przyczyn nieleżących po jej stronie, a mianowicie z powodu naruszeń prawa wspólnotowego przez Polskę, co stanowiło podstawę do niestosowania art. 89a ust. 2 pkt 5 ustawy o VAT, a więc przepisu, który umożliwiał skorzystanie z ulgi, gdy od wystawienia faktury minęły nie więcej niż dwa lata (licząc od końca roku, w którym została wystawiona). Na marginesie należy dodać, że zgodnie z przepisami obowiązującymi od 1 października 2021 r. termin ten wynosi już trzy lata.
Potwierdzenie ze strony NSA
Organ podatkowy nie zgodził się z powyższym wyrokiem i złożył skargę kasacyjną do NSA, co jednak okazało się – słusznie – nieskuteczne, ponieważ w sporze NSA opowiedział się po stronie podatnika. Wyrok został wydany na posiedzeniu niejawnym, można jednak przypuszczać, że motywy rozstrzygnięcia były zbliżone do tych, którymi kierował się WSA (w szczególności biorąc pod uwagę fakt, że organ podatkowy w skardze na orzeczenie sądu I instancji nie podniósł żadnych nowych argumentów).
NSA przekona fiskusa?
Warto jednak poczekać na pisemne uzasadnienie wyroku przez NSA (po jego doręczeniu opiszemy jego kluczowe stwierdzenia), ponieważ bez wątpienia oddalenie przez NSA skargi organu to z perspektywy podatników bardzo ważne wydarzenie. Do tej pory niewiele spraw dotyczących podobnych sporów (powstałych na kanwie wyroku TSUE w sprawie C-335/19, w którym Trybunał uznał część warunków skorzystania z ulgi na złe długi za niezgodne z prawem unijnym i stwierdził, że podatnicy mogą je pominąć), miało szansę trafić na wokandę NSA. Wyrok NSA napawa optymizmem i pozwala przypuszczać, że przyczyni się do ugruntowania stanowiska sądów administracyjnych, a w konsekwencji również do trwałej zmiany podejścia prezentowanego przez organy podatkowe. Do tej pory stanowisko fiskusa było bowiem jednoznacznie niekorzystne dla podatników.
