Fundacja rodzinna dopiero się pojawi, a już doczekała się poprawek
Aktualizacja tekstu: 19.05.2023
22 maja 2023 r. to ważna data dla rodzinnych biznesów w Polsce – tego dnia w polskim porządku prawnym debiutuje fundacja rodzinna. Regulacje w tym zakresie były oczekiwane i postulowane od lat. Wreszcie, na początku bieżącego roku, przyjęto – i to ponad podziałami politycznymi – stosowną ustawę. Niemal od razu Ministerstwo Finansów podjęło jednak prace nad nowelizacją regulacji podatkowych dotyczących fundacji rodzinnej. Jakich zmian powinni być świadomi podatnicy?
Nowelizacja regulacji dotyczących fundacji rodzinnej została przygotowana naprędce przez Ministerstwo Finansów i była procedowana w ramach projektu ustawy, obejmującego m.in. fundusze inwestycyjne czy obligacje. Tempo prac było ekspresowe, ponieważ poprawki objęły już uchwaloną ustawę i zaczynają obowiązywać tego samego dnia, co przepisy ustawy o fundacji rodzinnej, tj. 22 maja 2023 r. Poniżej przedstawiono najważniejsze założenia nowelizacji.
Nowa, niższa stawka PIT dla beneficjentów z I i II grupy podatkowej
Przychody beneficjentów fundacji należących do najbliższej rodziny fundatora (tzw. zerowej grupy podatkowej) będą podlegać zwolnieniu z podatku, przez co efektywne opodatkowanie wyniesie tylko 15% – taka jest bowiem stawka CIT dla środków wypłacanych przez fundację. Dla pozostałych beneficjentów stawka PIT miała wynosić 15% (co w połączeniu z należnym CIT po stronie fundacji rodzinnej przekładałoby się na efektywne opodatkowanie na poziomie 27,75%).
Nowelizacja wprowadza preferencje również dla beneficjentów zaliczających się do I i II grupy podatkowej, a więc dla znacznie szerszego grona odbiorców. Otrzymane przez nich świadczenia zostaną objęte obniżoną, wynoszącą 10% stawką PIT (efektywne opodatkowanie wyniesie więc w tym wypadku 23,5%). Będziemy mieli więc 3 stawki podatkowe PIT dla beneficjentów fundacji rodzinnej:
1) 0% (zwolnienie) dla zerowej grupy podatkowej (najbliższa rodzina),
2) 10% dla należących do I i II grupy podatkowej,
3) 15% – dla pozostałych.
Zmiana znacznie poszerza krąg rodzinnych odbiorców mogących czerpać korzyści z fundacji rodzinnej przy zachowaniu niskiego opodatkowania – a to w końcu do nich przede wszystkim przepisy są adresowane.
Środki z fundacji rodzinnej poza limit 15c
Podatnikom CIT dobrze znany jest art. 15c, ograniczający możliwość zaliczania kosztów finansowania dłużnego do kosztów podatkowych. W tym aspekcie również uchwalono korzystną modyfikację przepisów – projektodawca postanowił bowiem wyłączyć z tego limitu finansowanie uzyskane (bezpośrednio lub pośrednio) od fundacji rodzinnej. Oznacza to, że pożyczki od fundacji rodzinnych nie będą podlegać limitowaniu w zaliczeniu do kosztów podatkowych.
Opodatkowanie CIT przychodów z najmu
Zgodnie z przyjętą ustawą o fundacji rodzinnej, ta forma prawna miała co do zasady podlegać zwolnieniu z CIT od bieżącej działalności (w zakresie dopuszczonym przez ustawę; podatek pojawiałby się dopiero w momencie wypłaty zysków do beneficjentów – podobnie jak w estońskim CIT). Ministerstwo Finansów postanowiło jednak pozbawić tego zwolnienia przychody fundacji rodzinnej z tytułu najmu przedsiębiorstwa, ZCP czy składników majątku używanych przez fundatora, beneficjenta lub podmioty powiązane w ich działalności. Zastosowanie będzie miała w tym przypadku standardowa stawka CIT w wysokości 19%.
Sankcja dla fundacji rodzinnych niezarejestrowanych bądź takich, którym odmówiono rejestracji
Nowelizacja wprowadza również swoistą „sankcję” dla fundacji rodzinnych w organizacji, które nie dokonają zgłoszenia rejestracyjnego w terminie 6 miesięcy od dnia jej powstania albo gdy sąd odmówi takiej rejestracji. W takiej sytuacji fundacja rodzinna będzie obowiązana do zapłaty CIT na zasadach ogólnych wraz z odsetkami za zwłokę.
Fundacja rodzinna co prawda nadal nie uzyska możliwości bycia udziałowcem spółki korzystającej z ryczałtu, ale będzie nim mógł być fundator albo beneficjent. To istotna zmiana, ponieważ wyłączy ona te podmioty z ogólnej zasady zakazu posiadania jednostek uczestnictwa przez właścicieli spółek na estońskim CIT.
Ostrzejsze regulacje w zakresie powiązań
W zakresie oceny powiązań wokół fundacji rodzinnej projektodawca odsyła do przepisów o cenach transferowych – przy czym warunek posiadania udziałów i praw wyniesie nie 25% (jak w przepisach o TP), a 5%. Poprzez taki zabieg krąg podmiotów powiązanych z fundacją rodzinną ulega znacznemu poszerzeniu.
Wprowadzenie „ukrytych zysków” do fundacji rodzinnej
Projektodawca postanowił wprowadzić do fundacji rodzinnej pojęcie znane już podatnikom z przepisów o estońskim CIT, a mianowicie „ukryte zyski” – zdefiniowane jako:
1) wszelkie wynagrodzenie za pożyczki udzielone przez beneficjenta, fundatora bądź podmiot powiązany na rzecz fundacji,
2) darowizny i inne nieodpłatne lub częściowo odpłatne świadczenia, z wyłączeniem świadczeń z art. 2 ust. 2 ustawy o fundacji rodzinnej,
3) świadczenia na rzecz beneficjenta, fundatora lub podmiotu powiązanego z tytułu:
a) usług niematerialnych,
b) opłat i należności za korzystanie z praw majątkowych, licencji, praw własności przemysłowej, know-how,
4) nadwyżka wartości rynkowej transakcji nad ustaloną ceną,
5) niespłacona w danym roku pożyczka, pomimo jej wymagalności,
6) pożyczka długoterminowa (minimum 10-letnia) albo pożyczka udzielona na okres krótszy niż 10 lat, jeśli ostateczny termin obowiązywania umowy wyniósł co najmniej 10 lat
– opodatkowane 15% CIT.
Celem projektodawcy jest – analogicznie jak przy estońskim CIT – przeciwdziałanie wyprowadzaniu pieniędzy z fundacji rodzinnej do beneficjentów w sposób inny niż preferowany w ustawie (tj. świadczenie, podlegające opodatkowaniu CIT w momencie wypłaty). Odbywa się to jednak kosztem skomplikowania przepisów o fundacji rodzinnej i koniecznością analizy wszelkich transakcji z beneficjentami, fundatorem albo innymi podmiotami powiązanymi pod kątem potencjalnej kwalifikacji jako ukryty zysk.
Pośrednia możliwość łączenia fundacji rodzinnej z estońskim CIT
W czasie prac nad pierwotną ustawą zgłaszane były poprawki, umożliwiające fundacji rodzinnej bycie właścicielem spółki opodatkowanej estońskim CIT. Pomysł ten nie znalazł jednak uznania ustawodawcy. Pewne rozwiązanie w tym kierunku wprowadza jednak omawiana nowelizacja. Co prawda fundacja rodzinna nadal nie będzie miała możliwości bycia udziałowcem spółki korzystającej z ryczałtu, ale będzie nim mógł być fundator albo beneficjent.
To istotna zmiana, ponieważ wyłącza ona te podmioty z ogólnej zasady zakazu posiadania jednostek uczestnictwa przez właścicieli spółek na estońskim CIT. Nie jest ona jednak tak daleko idąca jak proponował biznes, ale należy ją ocenić pozytywnie – jako krok w dobrą stronę.
Podsumowanie nowelizacji
Przyjęte rozwiązania w pewnym stopniu porządkują fundację rodzinną, przeciwdziałając możliwości wykorzystania jej jako swoistego „wehikułu optymalizacyjnego”. Niewątpliwie pozytywnie należy ocenić wprowadzenie obniżonej, 10% stawki PIT dla beneficjentów z I i II grupy podatkowej, co znacznie rozszerza krąg potencjalnie zainteresowanych koncepcją fundacji rodzinnej. Wyłączenie pożyczek od fundacji rodzinnej z limitu kosztów finansowania dłużnego również powinno mieć pozytywny wpływ na rodzimą przedsiębiorczość. Na plus należy też wskazać zmianę w postaci dopuszczenia łączenia roli fundatora (lub beneficjenta) fundacji rodzinnej i wspólnika spółki na estońskim CIT – nie idzie tak daleko jak ta forsowana przez biznes, jednak otwiera pomost między tymi dwiema konstrukcjami.
Negatywnie należy zaś ocenić wprowadzenie nowych regulacji dotyczących ukrytych zysków czy podmiotów powiązanych, z powodu których wszelkie świadczenia i transakcje z podmiotami powiązanymi ulegną znacznej komplikacji.
Chociaż Senat opowiedział się przeciwko zmianom w ustawie o funduszach inwestycyjnych, które dotyczy nowelizacji regulacji o fundacji rodzinnej z uwagi na ich potencjalną niekonstytucyjność (naruszenie zasady wykonywania inicjatywy ustawodawczej oraz rozpatrywania projektu ustawy w trzech czytaniach), to Sejm odrzucił tę poprawkę. Spowodowało to przyjęcie nowelizacji i skierowanie ustawy do Prezydenta, który złożył pod nią swój podpis 20 kwietnia. W rezultacie data rozpoczęcia obowiązywania całego pakietu przepisów dotyczących fundacji rodzinnej, wynikających z ustawy o fundacji rodzinnej i nowelizacji procedowanej w ramach ustawy o funduszach inwestycyjnych, to 22 maja 2023 r.
Autor: Mateusz Wrzosek